[C.P.T. PISA, 25 FEBBRAIO 2016] SULLA (CORRETTA) TASSAZIONE DELLA TRASCRIZIONE DELL’ACCETTAZIONE TACITA DI EREDITA’

E’ un onore per me segnalare il primissimo arresto (a quanto mi consta) della giurisprudenza tributaria sul tema dell’applicabilità dell’art. 10, comma 3, del D.Lgs. n. 23/2011 alla trascrizione dell’accettazione tacita di eredità effettuata sulla base di un atto di trasferimento immobiliare a titolo oneroso, e ciò non tanto perché proviene dal mio foro di appartenenza e il ricorrente ha affidato proprio a me la sua difesa, quanto perché la risposta data è assolutamente e totalmente positiva, in spregio a quanto sostenuto dall’Agenzia delle Entrate nella sua (infondatissima) Circolare n. 2/E del 21 febbraio 2014.
Di seguito si riporta il testo integrale del provvedimento.

REPUBBLICA ITALIANA
IN NOME DEL POPOLO ITALIANO
LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE DI PISA
sezione 1

riunita con l’intervento dei Signori:
- VALLINI CARLO (Presidente)
- BRAGONI DANIELE (Relatore)
- MODICA GIOVANNI (Giudice)

ha emesso la seguente

SENTENZA

- sul ricorso n. …/2014
depositato il 07/08/2014
- avverso AVVISO DI LIQUIDAZIONE n° … IPOTECAR.-ALTRO 2014
- avverso AVVISO DI LIQUIDAZIONE n° … IMP. IPOTECARIA
- avverso AVVISO DI LIQUIDAZIONE n° … IPOTECAR.-ALTRO
contro:
AG.ENTRATE UFFICIO PROVINCIALE DI PISA-TERRITORIO
…
proposto dai ricorrente:
…
difeso da:
LA MARCA AVV. GIANLUCA
…

- sul ricorso n. …/2014
depositato il 07/08/2014
- avverso AVVISO DI LIQUIDAZIONE n° … IMP.IPOTECARIA
- avverso AVVISO DI LIQUIDAZIONE n° .. IPOTECAR.-ALTRO
contro:
AG.ENTRATE UFFICIO PROVINCIALE DI PISA-TERRITORIO
SERVIZI PUBBLICITÀ IMMOBILIARE
…
proposto dal ricorrente:
…
difeso da:
LA MARCA AVV. GIANLUCA
…

- sul ricorso n. …/2014
depositato il 08/10/2014
- avverso AVVISO DI LIQUIDAZIONE n° ATTO N. … IMP.IPOTECARIA BOLLO
contro:
AG.ENTRATE-TERRITORIO CONSERVATORIE PISA
proposto dal ricorrente:
…
difeso da:
LA MARCA AVV. GIANLUCA
…

- sul ricorso n. …/2014
depositato il 08/10/2014
- avverso AVVISO DI LIQUIDAZIONE n° ATTO N. .. IMP.IPOTECARIA BOLLO
contro:
AG.ENTRATE-TERRITORIO CONSERVATORIE PISA
proposto dal ricorrente:
…
difeso da:
LA MARCA AVV. GIANLUCA
…

- sul ricorso n. ../2014
depositato il 06/11/2014
- avverso AVVISO DI LIQUIDAZIONE n° … REGISTRO 2014 IPOTECARIA
contro:
AG.ENTRATE-TERRITORIO CONSERVATORIE PISA
proposto dal ricorrente:
…
difeso da:
LA MARCA AVV. GIANLUCA
…

Il notaio … proponeva distinti ricorsi avverso gli avvisi di liquidazione specificati in epigrafe, tutti riferii alla ripresa a tassazione della maggiore imposta ipotecaria ed imposta di bollo ritenuta dovuta a seguito della trascrizione della accettazione tacita di eredità come dichiarata dalla parte venditrice nei singoli atti compravendita rogati dal notaio ricorrente.
Con gli avvisi di liquidazione de quibus l’Agenzia delle Entrate, richiamato l’art.10,3°comma D.legs. 14/3/2011 n.23, liquidava le maggiori imposte ritenute dovute non ritenendo una consequenzialità tra l’atto traslativo tra vivi e l’accettazione tacita dell’eredità che, pertanto, non poteva beneficiare dalla esenzione dell’imposta di bollo e della imposta ipotecaria e catastale in misura fissa.
Per contro, assumeva il ricorrente la nullità/illegittimità degli atti impositivi de quibus, in particolare lamentando: 1) il difetto di motivazione; 2) ricorrenza nelle fattispecie de quibus degli estremi per la piena applicabilità dell’art. 10,3° comma D.legs. cit., posto che la consequenzialità all’atto di compravendita andava riferita alla formalità della trascrizione; 3) in subordine non debenza della imposta di bollo in quanto assolta dalla imposta di bollo forfettaria ex art.1, comma l-bis parte prima tariffa allegata al DPR n.642/’72.
Si costituiva in giudizio la Agenzia delle Entrate che controdeduceva in relazione a tutti i motivi di impugnativa; in particolare, rilevava come la motivazione degli atti impositivi era tale da far risultare intuitiva la ritenuta non applicabilità dell’art. 10 cit., così come ben colto da parte ricorrente in ragione dei motivi spiegati; nel merito, richiamata la propria Circ. n. 2/E anno 2014, insisteva per la inapplicabilità della esenzione per la imposta di bollo e per la esclusione nei casi di specie della debenza della imposta ipotecaria nella solo misura di fissa di €.50,00 e ciò in ragione della natura funzionalmente antecedente della accettazione tacita di eredità rispetto all’atto traslativo, onde erano da negare gli estremi per la invocata applicabilità dell’art.10,3°comma cit..
Parte ricorrente depositava memorie illustrative in replica alle deduzioni della difesa erariale.
La Commissione, previa riunione dei ricorsi per evidente connessione oggettiva e soggettiva ex art. 29 D.legs. n.546/’92, osserva:
va preliminarmente esaminato il motivo denunciante la nullità della motivazione; sul punto, è da rilevare che con una qualche ragione la difesa di parte ricorrente in sede di memoria illustrativa ha ulteriormente rilevato come il richiamo effettuato in motivazione all’art.10,3° comma D.Legs. n. 23/’11, rafforza ulteriormente l’eccezione difensiva, posto che l’Agenzia a supporto del proprio agire cita una norma che ritiene non applicabile, così ulteriormente fuorviando il contribuente; ciò posto e dato atto della non certo perfetta tecnica motivazionale adottata dall’Ufficio, nondimeno l’atto impositivo nel suo insieme ha assolto alla fondamentale funzione di “provocatio ad opponenundum”, risultando ampiamente intellegibile come l’agire dell’Agenzia era dettato dal ritenere soggetto a tassazione ordinaria, sia per bollo che per imposta ipotecaria, la accettazione tacita di eredità, tanto che le difese di parte ricorrente si sono state puntualmente incentrate sul punto.
Circa il merito della questione oggi sub iudice, va rilevato come il citato art.10,3° comma D.Legs. n.23/’11 così recita: “Gli atti assoggettati all’imposta di cui ai commi 1 e 2 (ndr atti traslativi a titolo oneroso di diritti immobiliari) e tutti gli atti e le formalità direttamente conseguenti posti in essere per effettuare gli adempimenti presso il catasto ed i registri immobiliari sono esenti dall’imposta di bollo, dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie e sono soggetti a ciascuna delle imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro cinquanta“, quindi, la difesa erariale, sul punto assecondata dalla interpretazione resa dai vertici della A.F., osserva come giammai detta previsione sia applicabile al caso di specie, posto che la accettazione di eredità è funzionalmente antecedente all’atto traslativo; invero, ad avviso di questo giudice, la difesa è tanto corretta da un punto di vista logico-giuridico, quanto non pertinente ai fini della soluzione della fattispecie de qua, essendo in tutto stato tralasciato il presupposto di imposta. Infatti, nessuno dubita che l’accettazione tacita della eredità, logicamente e giuridicamente, sia atto che necessariamente deve essere antecedente rispetto all’atto di disposizione dell’erede, nondimeno l’art.1 D.Legs.n.347/’90 individua quale oggetto di imposta non già l’atto in se, quanto la formalità della trascrizione; sovviene, pertanto, l’art.2648 CC che, sotto la rubrica “accettazione di eredità ed acquisto di legato”, così recita:
“Si devono trascrivere l’accettazione della eredità che importi acquisto dei diritti enunciati nei numeri 1, 2 e 4 dell’articolo 2643 o liberazione dai medesimi e l’acquisto del legato che abbia lo stesso oggetto.
La trascrizione dell’accettazione dell’eredità si opera in base alla dichiarazione del chiamato all’eredità, contenuta in un atto pubblico ovvero in una scrittura privata con sottoscrizione autenticata o accertata giudizialmente.
Se il chiamato ha compiuto uno degli atti che importano accettazione tacita dell’eredità, si può richiedere la trascrizione sulla base di quell’atto, qualora esso risulti da sentenza, da atto pubblico o da scrittura privata con sottoscrizione autenticata o accertata giudizialmente.
La trascrizione dell’acquisto del legato si opera sulla base di un estratto autentico del testamento.”
Dunque, dal 3° comma art.cit., è agevole ricavare come la formalità della trascrizione della accettazione tacita della eredità è possibile in forza di atto che la presuppone, quale la disposizione del diritto reale, da qui derivandone come la trascrizione medesima si pone quale consequenziale, nel senso che è possibile solo in “conseguenza di”, rispetto all’atto traslativo e non a caso il Legislatore utilizza l’espressione “sulla base di quell’atto“. In questi termini, la trascrizione dell’accettazione tacita di eredità (e non l’accettazione tacita in se) si pone quale conseguente all’atto traslativo del diritto immobiliare tra vivi, posto che solo in conseguenza e sulla base di questo nell’occasione è possibile integrare l’oggetto della imposizione (id est la richiesta di trascrizione).
Il ricorso va, pertanto, accolto, assorbito l’ultimo motivo.
Le spese di lite, in ragione della assoluta novità della questione, della assenza di precedenti giurisprudenziali noti e della non univocità della tesi interpretativa qui sostenuta, vanno integralmente compensate tra le parti.

P.Q.M.

La Commissione accoglie i ricorsi riuniti. Spese di lite compensate.
Così deciso in Pisa il 25 febbraio 2016
IL RELATORE
IL PRESIDENTE